Tema de Repercussão Geral 69 e teses filhotes
O Supremo Tribunal Federal, no mês de março de 2017, proferiu uma decisão judicial que não só alterou substancialmente a quantificação da contribuição para o Programa de Integração Social (PIS) e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), que não compõem a base de cálculo do ICMS, mas também modificou de maneira ampla a compreensão da incidência de tributos sobre tributos.
Embora o ordenamento permita a incidência de tributos sobre tributos, os debates travados nos autos do Recurso Extraordinário 574.706/PR e a conclusão deliberada pelos ministros da Suprema Corte ocasionaram, como era de se esperar, os mais diversos questionamentos em relação a outros impostos e contribuições. Tais questionamentos foram denominados como “teses filhotes”.
Surgiram, por exemplo, teses filhotes, tais como: a pretensão de excluir o ISS da base de cálculo do PIS e da Cofins, de excluir o ICMS da base de cálculo da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB), de excluir, no âmbito do lucro presumido, o ICMS da base de cálculo do Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), entre diversas outras.
Assim, seguindo a mesma linha de raciocínio, os contribuintes discutem atualmente, junto ao Superior Tribunal de Justiça, a não incidência dos valores pagos a título de PIS e de Cofins sobre o ICMS. Trata-se do tema repetitivo nº 1223 (Recursos Especiais 2091202/SP, 2091203/SP, 2091204/SP e 2091205/SP), que será abordado ao longo deste artigo por representar, notadamente, uma possibilidade legítima de redução da carga tributária decorrente do referido imposto estadual.
Tema repetitivo nº 1223 – A não incidência da base de cálculo do ICMS sobre valores pagos a título de PIS/Cofins
Conforme antecipado acima, a tese de que o ICMS não incide sobre valores pagos a título de PIS e Cofins será apreciada nos autos dos Recursos Especiais 2091202/SP, 2091203/SP, 2091204/SP e 2091205/SP. Esses, em síntese, trazem afirmações semelhantes que derivam do mesmo raciocínio aplicado pelo Supremo Tribunal Federal durante o julgamento do Recurso Extraordinário 574.706/PR.
De maneira simplificada, os contribuintes argumentam que a incidência de ICMS sobre PIS/Cofins ofende os artigos 2º e 13 da Lei Complementar nº 87/1996 (Lei Kandir), assim como os artigos 97 (inciso I) e 110 do Código Tributário Nacional.
A violação ao artigo 2º da Lei Complementar nº 87/1996 decorre, em tese, do fato de o ICMS incidir sobre operações de circulação de mercadorias e prestações de serviços (transporte interestadual e intermunicipal e comunicação), cujo respectivo valor abrange tão somente o preço pago pela mercadoria ou pelo serviço, no qual não estão incluídos os valores repassados à União a título de PIS e Cofins.
Como argumento central, os contribuintes invocam violação ao artigo 13 da Lei Complementar nº 87/1996, que aborda de maneira explícita e taxativa os elementos que compõem a base de cálculo do ICMS. Levando isso em consideração, este artigo menciona itens, como o próprio montante do imposto, seguros, juros, frete, etc., sem, no entanto, incluir o PIS e a Cofins entre esses elementos.
Sustenta-se também que, exceto na hipótese de importação, nunca foi a intenção do constituinte permitir que a base de cálculo do ICMS fosse composta por outros tributos. Por essa razão, foi estabelecido, no artigo 155, § 2º, inciso XI, da Constituição Federal, a exclusão do Imposto sobre Produtos Industrializados:
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
[…]II – operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;
[…]§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
[…]XI – não compreenderá, em sua base de cálculo, o montante do imposto sobre produtos industrializados, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configure fato gerador dos dois impostos;
Com efeito, nas razões dos Recursos Especiais 2091202/SP, 2091203/SP, 2091204/SP e 2091205/SP, os contribuintes afirmam que o legislador, quando quis inserir tributos na base de cálculo do ICMS, o fez de modo expresso na Lei Complementar nº 87/1996, como ocorre quando a hipótese de incidência consiste na importação. Esse argumento soa acertado porquanto, de fato, a Lei Kandir é expressa e intencional ao enumerar diversos impostos que sofrem a incidência do ICMS quando o contribuinte importa, mas não repete a mesma dinâmica para as circulações que ocorrem apenas dentro do território nacional:
Art. 12. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:
[…]IX – do desembaraço aduaneiro de mercadorias ou bens importados do exterior;
Art. 13. A base de cálculo do imposto é:
[…]V – na hipótese do inciso IX do art. 12, a soma das seguintes parcelas:
a) o valor da mercadoria ou bem constante dos documentos de importação, observado o disposto no art. 14;
b) imposto de importação;
c) imposto sobre produtos industrializados;
d) imposto sobre operações de câmbio;
e)quaisquer outros impostos, taxas, contribuições e despesas aduaneiras;
Esse raciocínio foi exposto nas razões do REsp 2091205/SP (e-STJ Fl.70) da seguinte forma: “Se o legislador se preocupou em especificar a inclusão do PIS e da Cofins no ICMS-Importação, que possui regras essencialmente distintas do ICMS devido pela circulação regular de mercadorias em território nacional, não é razoável presumir a legalidade da inclusão do PIS e Cofins na base de cálculo do imposto incidente sobre as operações da RECORRIDA”.
Ademais, em alguns dos recursos especiais (como o REsp 2091202/SP e o REsp 2091204/SP), os contribuintes sustentam que o Fisco Estadual estaria ofendendo o artigo 110 do Código Tributário Nacional. Isso ocorre em decorrência da tentativa de deturpar o conceito de “operação de venda” para inserir o PIS e a Cofins, sendo que, na verdade, tais contribuições não consistem em um valor que remunera o contribuinte pela comercialização ou pela prestação de serviços, mas sim em um numerário pago/arrecadado para favorecer a União.
Neste ponto, a tese sob debate bebe na fonte do Tema de Repercussão Geral nº 69, o qual é citado em todos os recursos especiais referentes ao Tema Repetitivo nº 1223. O argumento apresentado acaba por consistir, basicamente, em uma reprodução do que foi arguido pelos contribuintes nos autos do Recurso Extraordinário 574.706/PR.
Com efeito, um trecho retirado das razões do REsp 2091202/SP (e-STJ Fl.354) dispõe que “o PIS e a COFINS são importâncias transitórias na contabilidade do contribuinte, sendo verdadeiras receitas da União e, por consequência, não possuem qualquer respaldo jurídico para inclusão na base de cálculo do ICMS”.
No mesmo sentido, os contribuintes alegam, no âmbito do REsp 2091203/SP (e-STJ Fl.190), que “A incidência do ICMS deve se limitar sobre o valor da operação, excluindo-se quaisquer outras importâncias que não se agreguem ao patrimônio do contribuinte, tal como ocorre com as contribuições ao PIS e à COFINS, que nada mais são que receitas públicas pertencentes à União Federal”.
Tendo em vista os argumentos supramencionados, é importante ressaltar que os fundamentos invocados até aqui serão julgados em sede de recurso repetitivo. Isso significa que passarão a ter efeito vinculante, de modo que o entendimento a ser firmado pelo Superior Tribunal de Justiça deverá ser seguido por todos os Tribunais Estaduais do país.
Além disso, denota-se que alguns juízes já têm aderido à tese aqui tratada, conforme se depreende da análise dos autos dos processos números 1503207-56.2019.8.26.0554 (2ª Vara da Fazenda Pública de Santo André) e 1058524-13.2020.8.26.0053 (11ª Vara da Fazenda Pública de São Paulo).
Outrossim, superando consideravelmente a relevância das supracitadas decisões judiciais proferidas em primeira instância, destaca-se que a ministra Regina Helena Costa se posicionou de modo favorável à pretensão dos contribuintes nos autos do RESP 1961685/SP, o qual também trata da não incidência do ICMS sobre o PIS e a Cofins.
Nesse sentido, a referida ministra, além de acolher de forma positiva o argumento dos contribuintes de que a Lei Kandir prevê expressamente os tributos que devem compor a base de cálculo do ICMS, pautou seu entendimento na premissa de que, embora não seja vedada a incidência de tributo sobre tributo, é necessária a existência de previsão legal apta a legitimar esse fenômeno. Porém, segundo a ministra, isso não ocorre em relação ao ICMS, ao PIS e à Cofins.
Portanto, tem-se em tela uma tese com potencial de êxito em favor dos contribuintes. Assim, recomenda-se a todos aqueles que dela podem se beneficiar que busquem as cabíveis medidas contábeis e jurídicas, a fim de otimizar suas despesas com ICMS, reduzindo-as de modo legítimo.
Conclusão
Por fim, a não incidência de ICMS sobre PIS/Cofins se apresenta como uma oportunidade de considerável relevância para a redução das despesas tributárias. Diante desse cenário, é recomendável a adoção imediata das medidas judiciais cabíveis, a fim de evitar possíveis perdas decorrentes de eventual modulação de efeitos, conforme previsto § 3º do artigo 927 do Código de Processo Civil. Tal prática é costumeiramente adotada pelas Cortes Superiores, em especial em casos envolvendo valores vultosos.
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Autoria de Heitor Cardoso
Contencioso Tributário
BLB Auditores e Consultores
Revisão de Bruno Carvalho
Consultoria Tributária
BLB Auditores e Consultores
