CPC 36: Consolidação das Demonstrações Contábeis (parte 1)

Objetivo da consolidação das demonstrações contábeis (CPC 36)

Suponha-se que a empresa Alfa (Controladora) possua dois investimentos patrimoniais nas empresas Beta e Gama (empresas Controladas).

Se o administrador da empresa Alfa, como exemplo, receber 3 demonstrações contábeis para analisar, possivelmente, não fará sentido a análise individual das demonstrações contábeis de cada empresa. Faz mais sentido o administrador analisar as demonstrações contábeis consolidadas do Grupo Empresarial para as tomadas de decisões.

Assim, o objetivo da consolidação é apresentar aos usuários das demonstrações contábeis os resultados das operações e a posição financeira (ativos, passivos, patrimônio líquido, receitas, despesas e fluxos de caixa) da sociedade controladora e de suas controladas, como se o grupo econômico (ou grupo empresarial) fosse uma única entidade.

Posto isso, veremos nesta primeira parte deste artigo os conceitos básicos de consolidação das demonstrações contábeis e na segunda parte analisaremos um exemplo prático de aplicação do CPC 36.

Somente as Sociedades por Ações devem preparar as demonstrações contábeis consolidadas?

A resposta é não.

A consolidação não é exigida apenas pela Lei das Sociedades por Ações (Lei 6.404/76 em seu artigo 249). O Pronunciamento Técnico CPC 36 – Demonstrações Consolidadas foi aprovado não só pela Comissão de Valores Mobiliários (CVM), mas também pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC). Ademais, é bom frisar que a norma “NBC TG 1000”, que trata da “Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas”, possui uma seção para o tema de consolidação das demonstrações contábeis (Seção 9 – Demonstrações Consolidadas e Separadas).

Ou seja, todas as sociedades (abertas ou fechadas, de grande ou médio porte etc.) estão obrigadas à consolidação das demonstrações contábeis conforme o CPC 36. Basta prevalecer o conceito de “controle” (que veremos abaixo) para que a Empresa Controladora deva efetuar a consolidação das demonstrações contábeis.

O conceito de “controle” para demonstrações contábeis consolidadas

A resposta de consolidar ou não consolidar as demonstrações contábeis tem que passar pelo crivo de “Controle”.  Ou seja, existem basicamente três tipos de relacionamento entre o investidor e sua investida, a saber:

1º Pouca ou nenhuma influência;

2º Influência significativa ou controle compartilhado; e

3º Controle.

Embora na 2ª  e 3ª situação a empresa investidora avalie o seu investimento pelo Método de Equivalência Patrimonial – MEP, somente na 3ª situação é que a consolidação das demonstrações contábeis é exigida pelas normas brasileiras de contabilidade, ou seja, se a entidade (controladora) possuir o controle das empresas investidas, a consolidação é exigida pelas normas de contabilidade.

E quando existe o controle?

Basicamente o controle se dá quando:

• a controladora, diretamente ou por meio de outras controladas, é titular de direitos de sócio que lhe assegurem, de modo permanente, preponderância nas deliberações sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores (art. 243, § 2º da lei 6.604);
• a controladora usa efetivamente seu poder para dirigir as atividades sociais e orientar o funcionamento dos órgãos da companhia.

Um ponto fundamental para a consolidação, é que a Lei não define algum percentual de participação societária (quantidade), mas sim uma qualidade de títulos representativos do investimento (ações ou quotas) que tenham “direitos de sócio’’ que lhes assegure a “maioria dos votos”.

Resumindo, em uma linguagem trivial, basta a Investidora possuir o controle da empresa investida, que as demonstrações contábeis devem ser consolidadas.

A partir de quando uma entidade deve (ou não deve) efetuar a consolidação?

A entidade controladora deve consolidar as demonstrações contábeis da entidade investida no momento que que “obtiver o controle da investida”. O inverso é verdadeiro, ou seja, quando a Controladora perder o controle sobre a entidade investida, a consolidação se cessa.

Em outras palavras, as receitas e despesas da controlada são incluídas nas demonstrações consolidadas somente quando a controladora adquire o controle da controlada.

Datas de encerramentos de balanços diferentes entre a investidora e as investidas

Pode ocorrer de a controladora encerrar o seu balanço em 31 de dezembro de X0 e a controlada em 30 de abril de X1.

Essa diferença de datas não justifica a não consolidação, dado que a controlada pode preparar demonstrações contábeis somente para fins de consolidação para períodos coincidentes com o da controladora.

O CPC 36 determina o uso da mesma data-base, a menos que isso seja impraticável e admite-se uma defasagem máxima da data de encerramento do exercício social entre a controladora e a controlada de até 60 dias desde que:

• as demonstrações contábeis sejam ajustadas para refletir os efeitos de transações ou eventos significativos ocorridos entre a data dessas demonstrações contábeis defasadas e a data das demonstrações consolidadas; e
• que a duração dos períodos abrangidos nas demonstrações contábeis e alguma diferença entre as respectivas datas de encerramento seja igual de um período para outro.

Devemos nos atentar que o exercício social da controladora e da controlada deve ser de 12 meses.

Utilização de políticas contábeis uniformes

Nunca é demais lembrar que as “políticas (ou práticas) contábeis” do grupo econômico devem ser uniformes, ainda que as empresas estejam em jurisdições diferentes. Ou seja, se um grupo econômico utiliza como prática contábil o padrão IFRS e, se por algum motivo, existe alguma empresa no grupo que utilize o padrão contábil USGAP, logo, o grupo econômico deve ajustar (para fins de consolidação) as práticas contábeis da entidade que utiliza o padrão contábil USGAP para padrão contábil IFRS, para garantir a conformidade com as políticas contábeis do grupo.

Manual de diretrizes contábeis do grupo econômico

Um ponto essencial na consolidação é a utilização de um “manual de diretrizes contábeis do grupo”, contemplando o “Elenco de Contas Padronizado” e a definição das “Práticas Contábeis Uniformes”, a serem seguidas por todas as empresas do grupo, pois isso ajuda no processo de consolidação.

Inclusive, no respectivo manual, o plano de contas deve evidenciar (segregar) as contas entre as companhias do grupo econômico que serão objetos de eliminações, a fim de facilitar o processo e a qualidade da consolidação.

Conclusão

Vimos neste artigo que a consolidação das demonstrações contábeis conforme o CPC 36 permite aos usuários das demonstrações contábeis (principalmente os sócios, administradores e credores) uma visão mais geral, total e abrangente do grupo empresarial, como se as demonstrações consolidadas fossem de uma única entidade econômica.

Discorremos que a consolidação não é obrigatória apenas para sociedades anônimas, mas prevalecendo o conceito de “controle”, a Empresa Controladora (de pequeno, médio ou grande porte) deve efetuar a consolidação das demonstrações contábeis.

Não podemos deixar de lembrar que o entendimento das normas internacionais contábeis (IFRS) é um conhecimento basilar para o profissional da contabilidade, a fim de que as demonstrações financeiras sejam mensuradas, apresentadas e divulgadas adequadamente para os usuários das mesmas, ou seja, para os administradores, investidores, credores, acionistas, governo etc.

No próximo artigo, analisaremos um exemplo prático de consolidação das demonstrações contábeis e, no artigo seguinte abordaremos as “Demonstrações Combinadas – CPC 44”, cujos assuntos são similares.

A equipe do Grupo BLB é especialista nas aplicações das IFRS, com experiências práticas em diversos clientes, oferecendo todo suporte necessário para adaptação as normas contábeis internacionais e inclusive nas áreas de auditoria independente; consultorias tributária e trabalhista.

Remerson Galindo de Souza
Sócio-gerente de Auditoria Independente do Grupo BLB