Quais são os ativos obrigados ao Teste de Recuperabilidade (impairment)?

Um dos princípios da contabilidade é o da prudência, que diz que ativos não devem ser superestimados e passivos não devem ser subestimados – o que, artificialmente, pode tornar muito positivo o Balanço Patrimonial da empresa.

O teste de recuperabilidade vai ao encontro desse princípio, fazendo com que os cálculos de valores recuperáveis e de desvalorizações de ativos sejam prudentemente apurados.

Se você já conhece o impairment test, mas precisa entendê-lo ainda melhor, acompanhe nosso post até o fim para saber mais sobre o teste e o Pronunciamento Técnico 01 do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC). Confira!

Quais ativos não são abrangidos pelas regras do CPC 01

Os ajustes de perdas e o teste de recuperabilidade aos quais nos referimos aqui são regulados pelo CPC 01, que não inclui os seguintes elementos:

• Ativos não circulantes disponíveis para venda, e que são citados no CPC 31;
• Estoques;
• Ativos biológicos referentes a atividades agrícolas;
• Ativos intangíveis resultantes de contratos com seguradoras, quando especificamente citados no CPC 11;
• Imóveis comprados para fins de investimentos e mensurados por valor justo;
• Ativos adquiridos em contratos de construção;
• Ativos diferidos;
• Ativos financeiros, quando abrangidos pelos CPCs referentes a instrumentos financeiros e à contabilização de tais ativos.

No caso dos ativos financeiros, cujos testes de recuperabilidade são regulados pelo CPC 01, deve-se aplicar os efeitos dos Pronunciamentos Técnicos 18, 36 e 38, direcionados a controladas, coligadas e demais ativos identificáveis no CPC 38.

Em quais ativos o teste de recuperabilidade deve ser aplicado

Os componentes do patrimônio empresarial sujeitos ao teste de impairment são:

• Aplicações financeiras da empresa;
• Bens do ativo intangível;
• Imóveis, quando não contabilizados por valor justo;
• Bens que figuram no ativo imobilizado.

Essas são, portanto, as partes do ativo classificados como bens – diferentes, por exemplo, das contas a receber, também alocadas no ativo, mas que são direitos da organização.

Como realizar o cálculo do teste de recuperabilidade

Antes do cálculo, é preciso determinar qual será a metodologia de realização: valor em uso, valor justo líquido de despesas de venda ou valor em uso x valor líquido de venda.

Depois, os responsáveis devem decidir entre uma realização interna – desde que haja profissionais capacitados e habilitados a isso – ou a contratação de uma empresa especializada e credenciada à tarefa, como a BLB Brasil Auditores e Consultores.

Para realizar o cálculo, o primeiro passo é identificar o valor contábil da unidade geradora de caixa ou do ativo. Esse é o valor pelo qual ele está reconhecido no Balanço Patrimonial com as deduções de depreciação, obsolência ou exaustão.

Depois, identifica-se o valor recuperável do ativo: por quanto esse ativo poderia ser vendido em valores líquidos, após a dedução de custos da transação. Então, confronta-se ambos os valores localizados para se ter as seguintes respostas:

• Se o valor contábil existente em balanço é maior do que o valor recuperável: houve perda;
• Se o valor contábil é igual ao recuperável: não houve perda.

O que é valor em uso

Esse valor é o registrado no momento presente, levando em consideração os fluxos de caixa futuros – entradas e saídas de, normalmente, até cinco anos do período à frente – gerados pelo ativo ou pela unidade geradora de caixa em questão.

Além dos caixas futuros, para a utilização do valor em uso é preciso ainda aplicar a taxa de desconto, que se refere à taxa de juros de mercado e riscos inerentes a tal ativo. Esses são valores que reduzem os resultados do fluxo de caixa, dos quais não se pode fugir e que impactam o saldo final do fluxo.

O que é valor líquido de despesas de venda

Por sua vez, esse valor é o recebido pela venda de determinado ativo descontados os custos que a venda geraria e que teriam de ser pagos pela organização que detém tal ativo ou unidade que gera caixa.

Os elementos que podem entrar na dedução do valor de venda são fatores como impostos, custos legais da venda, gastos com entrega e outros que resultem diretamente da transação.

Por outro lado, especialmente para unidades geradoras de caixa, as despesas trabalhistas com demissão de funcionários e demais relacionadas a possíveis mudanças em estrutura organizacional, ocorridas na sequência à venda, não entram no cálculo das deduções.

Em suma, as deduções são referentes a fatos anteriores à efetivação da venda e ocorrem enquanto ela é finalizada, conforme o acordado entre partes vendedora e compradora.

Qual é a diferença entre ativo e uma unidade geradora de caixa

Um ativo é apenas um bem específico. Já uma unidade que gera caixa pode tanto ser um ativo quanto englobar diversos deles.

De acordo com o CPC 01, a unidade geradora é a menor unidade criada ou adquirida pelo negócio para gerar caixa, podendo ser um equipamento, um setor, uma linha de produção ou até uma filial inteira da empresa. Ou seja, pode englobar diversos ativos em uma estrutura que será tratada de forma única no teste de recuperabilidade.

O que é recuperabilidade

O valor recuperável de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa é o seu valor líquido de venda, que indica se há perda por desvalorização quando é relacionado com o valor contábil do ativo ou da unidade na escrituração.

Se determinado maquinário operacional – um ativo que gera caixa – puder ser vendido por R$ 200 mil líquidos, por exemplo, esse será o seu valor recuperável. Caso o seu valor contábil na escrituração seja de R$ 230 mil, pago na aquisição, significa que houve perda de R$ 30 mil por depreciação, obsolência, exaustão ou outros motivos, inclusive externos.

Como comprovar o teste de recuperabilidade

Os ativos nos quais o teste é feito devem ser avaliados por profissionais do ramo de engenharia de avaliações.

Após a realização, esses profissionais emitem laudos técnicos que comprovam os resultados obtidos no teste feito pela empresa. Isso impede que uma avaliação de ativo do negócio gere valorização equivocada, não levando em conta peculiaridades importantes que impactam no valor auferido.

Quais informações do teste precisam ser divulgadas

A divulgação de algumas informações do impairment deve ser feita nas notas explicativas da contabilidade da empresa, nos seguintes casos:

• Na ocorrência de perdas, com o valor apurado sendo explícito, informando desvalorizações do período escriturado e o impacto das avaliações nesses resultados;
• Quando as avaliações tenham incluído elementos que geram caixa, com justificativas para a inclusão;
• Quando a metodologia do teste for de valor em uso, esclarecendo e justificando a taxa de desconto incluída no laudo;
• Quando a metodologia de teste for valor justo líquido de despesa de venda, descrevendo a base utilizada no laudo para definição do valor líquido de venda.

Como contabilizar as perdas identificadas

Quando os valores recuperáveis e contábeis revelarem desvalorizações, esses valores deverão ser lançados em conta redutora do ativo a título de perda por impairment contra conta de perda no resultado.

Para a divulgação de informações extraídas do impairment test, é necessário ainda observar o CPC 22, que trata das organizações de dados por segmento, se os registros forem feitos dessa forma. E, se assim for definido o formato de divulgação, as seguintes informações têm de ser fornecidas:

• Perdas apuradas no Demonstrativo de Resultado do Exercício (DRE);
• Reversões de perdas por desvalorização também no DRE.

Como revisar e reverter o teste de recuperabilidade feito

É possível revisar o impairment caso exista alguma evidência de que no teste houve alterações que desvalorizaram os ativos.

Quando essa revisão é feita, conforme o CPC 01, a organização pode fazer o ajuste de valores para mais até, no máximo, os preços contabilizados na aquisição dos ativos testados. Ou seja, não é possível ajustar o valor de um ativo para mais do que foi pago por ele e registrado na escrituração.

Portanto, mesmo que, por algum motivo, a valorização de um ativo seja maior, o seu valor apenas poderá ser ajustado para o da primeira contabilização, o que somente reverte a desvalorização apresentada no teste.

Quanto ao período de realização da revisão e da reversão, não existe uma definição. A qualquer tempo, quando a empresa julgar necessário pelos motivos previstos, esse processo pode ser feito.

Como mensurar a desvalorização de ativo com duração indeterminada

A vida útil de um ativo pode ser indeterminada – o que exige que, ao menos, um teste anual seja feito, quando for o caso. Em todos eles, devem ser comparados os valores contábil e recuperável.

Nesses testes, o valor recuperável apurado em realização anterior, feita até um ano antes, pode ser reutilizado. Para isso, porém, os seguintes critérios devem ser respeitados:

• O ativo não pode ter gerado caixa diretamente e individualmente pelo seu uso, mas sim como parte de uma unidade geradora de caixa que não teve alterações relevantes em seus valores;
• Nenhum evento pode ter ocorrido entre o teste anterior e o atual, que tenha tido potencial para gerar alterações resultantes em valor recuperável abaixo de valor contábil do ativo;
• O último cálculo deve ter como resultado um valor recuperável do ativo acima do seu valor contábil de forma expressiva.

Obrigatoriedade de realização do teste de impairment

Segundo a norma contábil, independentemente de existir ou não qualquer indicação de desvalorização ou redução ao valor recuperável dos ativos, a entidade deve testar, no mínimo anualmente, a redução ao valor recuperável de um ativo intangível com vida útil indefinida ou de um ativo intangível ainda não disponível para uso, comparando o seu valor contábil com seu valor recuperável.

Esse teste de redução ao valor recuperável pode ser executado a qualquer momento no período de um ano, desde que seja executado, todo ano, no mesmo período.

Ativos intangíveis diferentes podem ter o valor recuperável testado em períodos diferentes. Entretanto, se tais ativos intangíveis foram inicialmente reconhecidos durante o ano corrente, devem ter a redução ao valor recuperável testada antes do fim do ano corrente.